Több évre áthúzódó szerződéses projektek számviteli szabályozásának gyakorlati kérdései

Alkalmazási kör

Általában projektelszámolásként találkozunk e témával a szakirodalomban, ami felölelheti az építőipar, a szolgáltatás és az egyedi gyártások területeit egyaránt. Kiemelném az egyik legfontosabb kritériumot, a több évre áthúzódó szerződésekre történő alkalmazhatóságot, mégpedig a termék/szolgáltatás főbb elemeinek megrendelő általi meghatározhatóságát. Ezt érdemes a minősítésnél szem előtt tartani, mivel valamennyi olyan szerződésnél, ahol nem sorozatgyártás történik, felmerülhet a projektelszámolás új szabályozásának kötelező alkalmazása. Ilyen lehet például az is, ha a MOB megrendeli az olimpikonok felszereléseinek gyártását saját tervek alapján, ahol a megrendelő felügyeli a gyártási folyamatot.

Hatálybalépésről

2020. évben induló üzleti évről készített beszámolóra kötelező az új szabály alkalmazása a feltételek teljesülése esetén, míg a 2019. évben induló üzleti évről készített beszámolóra is választható, amennyiben a számviteli politikában az erről szóló döntést rögzítették. Amennyiben a 2019 előtt megkötött megállapodásoknál is értelmezhető a szerződés elszámolási egysége – tehát az Sztv. 3. § (4) 11. valamennyi feltétele teljesül, úgy a már a 2019. évi beszámolóban is az árbevétel kimutatására a tényleges teljesítésnek megfelelően és nemcsak a „kiszámlázott” tételek alapján kerülhet sor. Ne felejtsük el ugyanakkor, ha kiegészítő mellékletet állítunk össze, hogy az elszámolásváltozás hatásait bemutassuk a bázisidőszakhoz való összehasonlíthatóság biztosítása érdekében.

Teljesítési fok/készültségi fok

Az új szabályozásban a teljesítési fok fogalom eltérő tartalmat kapott. (A korábbi szabályozás e saját termelésű készleteknél használta ezt a definíciót.) A továbbiakban a saját termelésű készletek önköltségének a meghatározására a készültségi fok elnevezést kell alkalmazni a korábbi teljesítési foknál előírt azonos tartalommal. Mivel a projektelszámolás esetén félkész, kész és befejezetlen termelés kimutatására nem kerülhet sor a beszámolóban, így a készültségi fokra történő fogalomcsere a hagyományos termék-előállítás és szolgáltatások év végi értékeléséhez szükséges definíciót biztosítja. Tehát a saját termelésű készlet nyilvántartásba vételére, ahhoz a készültségi fok alkalmazására akkor kerülhet sor, ha a projekt elszámolásnak nincs helye.

Milyen módszerrel határozható meg a teljesítési fok a számviteli politikában (értékelési szabályzatban)?

A vállalkozás tevékenységéhez leginkább illeszthető módon kell, hogy kiszámítsa a ténylegesen elvégzett munkáknak az elvégzendő összes munkához viszonyított arányát. A törvény taxatív szövege erre nem ad felsorolást, de annak indoklásrészében találjuk a következő felsorolást:

• az elvégzett munka felmerült költségeinek a szerződéses munka becsült összes költségéhez viszonyított aránya;
• az elvégzett munka felmérése szakértő segítségével; vagy
• a szerződéses munka egy fizikai részének teljesítése;
• az elvégzett munka mérésére felhasználható a ledolgozott munkaórák száma, a felhasznált gépidő, illetve az eltelt idő is.

Bevételelszámolás

A teljesítési fok meghatározásának jelentősége a projektelszámolások esetén, hogy e mutató révén időbeli elhatárolásként elszámolható az árbevétel akkor, ha számla kiállítására a szerződés alapján nem került sor vagy a tényleges teljesítés a számlázott összegtől eltér a kettő közötti különbözet erejéig.

Kapcsolódó időbeli elhatárolás számítása

Mérleg-fordulónapi teljesítési fok alapján elszámolható árbevétel
Szerződés elszámolási egysége szerint eddig elszámolt összes árbevétel
Pozitív eltérés: Aktív időbeli elhatárolásként
Negatív eltérés: Passzív időbeli elhatárolásként számolandó el.

Itt hangsúlyozzuk, hogy az időbeli elhatárolásként elszámolt tételek nem befolyásolják az általános forgalmiadó-bevallást, hiszen az a szerződés szerinti számlázandó összegekhez kapcsolódik. Ugyanakkor a fenti különbözetek mivel árbevételként kerülnek kimutatásra, így a társasági és az iparűzési adó alapját érintik.

Értelmezési problémát okozhat a mikrogazdálkodói egyszerűsített éves beszámolót alkalmazóknál az időbeli elhatárolás kérdése. A vonatkozó kormányrendeletet nem módosították, ugyanakkor e sajátos beszámolót választóknál az időbeli elhatárolásokra speciális, taxatív előírások vonatkoznak. Ez jelentheti azt is, hogy nem vonatkozik a projektszámvitel a mikrogazdálkodói egyszerűsített éves beszámolót készítőkre, illetve azt is, hogy az időbeli elhatárolást a Számviteli törvény szerint kötelesek elszámolni a több évre áthúzódó szerződéseknél, mivel a projektszámvitel az általános előírások alapján valamennyi beszámolótípust készítőre vonatkozik.

Céltartalék elszámolása

Az úgynevezett hátrányos szerződésekre céltartalékot kell képezni a mérlegfordulónapon ismert információk ismeretében. A várható veszteségek azon részére kell számolni a céltartalék összegét, amely a mérlegfordulónapot követően fog felmerülni.

Az alábbiakban bemutatunk olyan egyedi gyártásra vonatkozó példát, ahol a 3 éves átfutási idő alatt az 1. esetben nyereséggel, míg a 2. esetben veszteséggel zárul a projekt. A teljesítési fok számítása a felmerült költség termék összköltségéhez viszonyított arányában történik.

Adatok üzleti év végén (E Ft) – 1. eset

Könyvelés

1. év végén (E Ft)

T 39. Aktív időbeli elhatárolás – K 91. Értékesítés nettó árbevétele 600 000

2. év végén (E Ft)

T 39. Aktív időbeli elhatárolás – K 91. Értékesítés nettó árbevétele 800 000

3. év végén (E Ft)

T 91. Értékesítés nettó árbevétele – K 39. Aktív időbeli elhatárolás 1 400 000

Megjegyzések:

• Év közben a felmerült költségek elszámolásra kerültek. Év végi készletre vétel nem értelmezhető ennél a módszernél (összemérés elve érvényesül azáltal, hogy az elkészült termékek árbevétele és azok költsége kimutatásra kerül a beszámolóban).
• 3. év során – év közben – kerül számlázásra az elkészült egyedi termék a szerződés szerint: a kiszámlázott árbevétel + áfa összege könyvelésre került. Egyidejűleg az aktív időbeli elhatárolás megszüntetendő.

Adatok üzleti év végén (E Ft) – 2. eset

Könyvelés

1. év végén (E Ft)

T 39. Aktív időbeli elhatárolás – K 91. Értékesítés nettó árbevétele 600 000
T 86. Egyéb ráfordítások – K 42. Céltartalékok várható kötelezettségre 14 000

2. év végén (E Ft)

T 39. Aktív időbeli elhatárolás – K 91. Értékesítés nettó árbevétele 800 000
T 42. Céltartalék várható kötelezettségre – K 96. Egyéb bevételek 8 000

3. év végén (E Ft)

T 91. Értékesítés nettó árbevétele – K 39. Aktív időbeli elhatárolás 1 400 000
T 42. Céltartalék várható kötelezettségre – K 96. Egyéb bevételek 6 000

Megjegyzések:

• 1 év végén várható veszteség számítása: 20 000 E Ft összes veszteségből 6000 E Ft már elszámolásra került, így a hátrányos szerződésre 14 000 E Ft céltartalék képzése indokolt.
• 2. év végén 8000 E Ft veszteség elszámolása megtörtént az ügylettel kapcsolatban, tehát a céltartalék várható összegét módosítjuk.
• 3. év végén a teljes 20 000 E Ft veszteség a futamidő alatt elszámolásra került, így a maradék céltartalék összege is feloldandó.